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◉ Workbear case detail — 대법원 2023두54761 · https://workbear.kr/precedents/16099 · Viewed 2026-10-27
대법원 2023두54761

Revocation of Refusal to Refund Withheld Corporate Tax원천징수법인세환급거부처분취소

Decided2026. 04. 09. Court대법원Case remanded (파기환송) — the U.S. corporation's position was substantially vindicated, with the Supreme Court finding the tax authority's original assessment basis flawed and sending the case back for reconsideration.
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AI-generated English translation (summary, key points, decision summary and full text) for reference only — not an official translation and without legal effect. The Korean original below is authoritative.
AI Easy read — AI summary of this decision
AI-generated summary for reference only — the Korean original below is authoritative.

A U.S. corporation transferred technology and know-how to a Korean company and sought a refund of corporate tax withheld on the technology fees it received. The Korean Supreme Court held that the fixed technology fee (an upfront lump-sum payment) was not 'contingent variable consideration' and therefore did not qualify as royalty income under the Korea-U.S. Tax Treaty (한미조세협약). It also ruled that the know-how, being a depreciable business asset, did not fall within the treaty's definition of 'capital assets,' and remanded the case after finding that the lower court had misinterpreted the scope of that term.

Key takeaways
  • CaseA U.S. company transferred technology/know-how to a Korean firm and had corporate tax withheld on the resulting fixed technology fee, then sought a refund.
  • OutcomeThe Supreme Court ruled the fixed fee was not royalty income and the know-how was not a 'capital asset' under the tax treaty, reversing and remanding the lower court's contrary decision.
  • LessonWhen structuring cross-border technology licensing deals, businesses should carefully distinguish fixed upfront fees from contingent royalties, as their tax treaty classification—and withholding tax exposure—can differ significantly.
Issues
  • Whether a fixed lump-sum technology fee (down payment) for a technology transfer qualifies as 'royalty income' under Article 14(4)(b) of the Korea-U.S. Tax Treaty
  • Whether business-use know-how falls within the concept of 'capital assets' under Article 16(1) of the Korea-U.S. Tax Treaty
  • Whether Article 6(9) of the treaty (determination of income source under domestic law) applies when a specific treaty provision governs the income
Key reasoning

Under Article 14(4)(b) of the Korea-U.S. Tax Treaty, 'royalty income' refers only to contingent variable consideration that depends on the future occurrence of an uncertain condition; a fixed, already-determined lump-sum technology fee does not meet this definition. The term 'capital assets' in Article 16(1) of the treaty must be interpreted with reference to Section 1221 of the U.S. Internal Revenue Code as it existed at the time the treaty was concluded, and depreciable know-how used in business operations is expressly excluded from that category. Consequently, Article 16(1) could not be applied to the technology fee income in this case, and the lower court's broader interpretation of 'capital assets' constituted a legal error requiring reversal.

Summary of Decision (English, AI translation)

[1] A treaty must be interpreted in good faith in accordance with the ordinary meaning to be given to the terms of the treaty in their context, including its preamble and annexes, and in light of the object and purpose of the treaty. In light of the text, structure, and purpose of the Convention Between the Republic of Korea and the United States of America for the Avoidance of Double Taxation and the Prevention of Fiscal Evasion with Respect to Taxes on Income and the Encouragement of International Trade and Investment (hereinafter the “Korea-U.S. Tax Treaty”), the ordinary meaning of “an amount which is contingent on the productivity, use, or disposition thereof” under Article 14(4)(b) of the Korea-U.S. Tax Treaty refers, among the income derived from the sale, exchange, or other disposition for value of property such as patents and know-how (skill/technology) enumerated in item (a) of the same paragraph, specifically and only to “contingent variable consideration” for which payment is agreed to be made on the premise of the fulfillment of certain uncertain future conditions, such as “a certain percentage of the sales revenue to be generated by the transferee from the use of such property.”

[2] Article 6 of the Convention Between the Republic of Korea and the United States of America for the Avoidance of Double Taxation and the Prevention of Fiscal Evasion with Respect to Taxes on Income and the Encouragement of International Trade and Investment (hereinafter the “Korea-U.S. Tax Treaty”) is a general provision on the source of income, which sets forth, in paragraphs (1) through (8), the criteria for determining the source of income for each type of income, while paragraph (9) provides that “items of income of a resident of a Contracting State . . . which are not expressly mentioned in the foregoing paragraphs of this Article shall be considered to be derived from sources within a Contracting State only to the extent required by the laws of that Contracting State.” Meanwhile, the Korea-U.S. Tax Treaty, in Articles 8 through 26, sets forth detailed individual provisions concerning the definition of each type of income and matters such as taxation, exemption, and limited tax rates applicable thereto. Among these, Article 16(1) provides that a resident of one Contracting State shall be exempt from taxation by the other Contracting State on income derived from the sale, exchange, or other disposition of capital assets, unless such income falls under one of the exceptions enumerated in the items thereof, such as the sale of real property. In light of the content and structure of the Korea-U.S. Tax Treaty, when an individual provision such as Article 16(1) of the Treaty applies, Article 6(9) of the Treaty should likewise be regarded as inapplicable, in the same manner as it is inapplicable in relation to paragraphs (1) through (8) of the same Article.

[3] Under Article 16(1) of the Convention Between the Republic of Korea and the United States of America for the Avoidance of Double Taxation and the Prevention of Fiscal Evasion with Respect to Taxes on Income and the Encouragement of International Trade and Investment (hereinafter the “Korea-U.S. Tax Treaty”), a resident of the United States is, in principle, exempt from taxation by the Republic of Korea on income derived from the sale of capital assets. However, the Korea-U.S. Tax Treaty does not separately define the term “capital assets” as used therein. According to the first sentence of Article 2(2) of the Korea-U.S. Tax Treaty, a term not defined in the Treaty is, unless the context otherwise requires, to be interpreted in accordance with the laws of the Republic of Korea relating to the taxes to which the Treaty applies; however, the concept of “capital asset” (as used in the English text) cannot be found anywhere in the laws of the Republic of Korea. Accordingly, the meaning of “capital assets” must ultimately be ascertained by reference to the “context” of the Korea-U.S. Tax Treaty.

The “context” of the Korea-U.S. Tax Treaty should fundamentally be determined in accordance with what both Contracting States understood and intended at the time the treaty was concluded, and in order to ascertain this, it may in certain cases be necessary to examine the content of the laws of the contracting counterpart state as they existed at the time the treaty was concluded. In particular, given that the concept of “capital assets” under Article 16(1) of the Korea-U.S. Tax Treaty, which is at issue in this case, is a term used only in U.S. law, it is unavoidable, in order to ascertain the meaning of “capital assets” under the Korea-U.S. Tax Treaty, to refer to the general meaning of that term under U.S. tax law as it existed at the time the treaty was concluded.

At the time the Korea-U.S. Tax Treaty was concluded in 1976, Section 1221 of the U.S. Internal Revenue Code, under the heading “capital asset defined,” provided that “the term ‘capital asset’ means property held by the taxpayer . . . but does not include” the following, which are excluded from the concept of capital assets: “stock in trade of the taxpayer or other property of a kind which would properly be included in the inventory of the taxpayer if on hand at the close of the taxable year, or property held by the taxpayer primarily for sale to customers in the ordinary course of his trade or business (item 1); property used in his trade or business, of a character which is subject to the allowance for depreciation provided in Section 167 (item 2); a copyright, a literary, musical, or artistic composition, . . . created by the taxpayer (item 3); accounts or notes receivable acquired in the ordinary course of trade or business for services rendered or from the sale of property such as stock in trade (item 4); and [certain] obligations of the United States or any of its political subdivisions (item 5).” Based on this, it can be understood that the term “capital assets” under Article 16(1) of the Korea-U.S. Tax Treaty refers to all property of the taxpayer excluding the property enumerated in each item of Section 1221 of the U.S. Internal Revenue Code as it existed at the time the treaty was concluded.

Further, at the time the Korea-U.S. Tax Treaty was concluded in 1976, Section 167 of the U.S. Internal Revenue Code, under the heading “depreciation,” provided in subsection (a) that “there shall be allowed as a depreciation deduction a reasonable allowance for the exhaustion, wear and tear (including a reasonable allowance for obsolescence) (1) of property used in the trade or business, or (2) of property held for the production of income.” Adding to this the position taken in U.S. case law to the effect that an intangible asset may be treated as subject to depreciation in the same manner as a tangible asset, so long as it can be reasonably demonstrated that the asset will lose its usefulness due to changes in public taste or other socioeconomic factors and the timing thereof, it may be concluded that technology and other know-how fall under property subject to depreciation as provided in item 2 of Section 1221 of the U.S. Internal Revenue Code.

Accordingly, with respect to know-how used in business, it is reasonable to conclude, by reference to item 2 of Section 1221 of the U.S. Internal Revenue Code as it existed at the time the Korea-U.S. Tax Treaty was concluded, that such know-how is generally excluded from the scope of “capital assets” under Article 16(1) of the Korea-U.S. Tax Treaty.

[4] In a case where Company B, a domestic corporation, received technology and know-how developed through research and development by Company A, a U.S. corporation, and paid Company A technology royalties as consideration therefor, having paid the withheld corporate tax thereon to the competent district tax office, and where Company A subsequently filed a request for correction seeking a refund of the withheld corporate tax paid, on the ground that the said technology royalties did not constitute domestic-source income under the Convention Between the Republic of Korea and the United States of America for the Avoidance of Double Taxation and the Prevention of Fiscal Evasion with Respect to Taxes on Income and the Encouragement of International Trade and Investment (hereinafter the “Korea-U.S. Tax Treaty”), but the competent district tax office refused such request: the Supreme Court held that the said technology royalties, being a fixed and definite consideration received for the sale of the said know-how, cannot be regarded as “contingent variable consideration” for which payment is agreed to be made on the premise of the fulfillment of certain uncertain future conditions such as the productivity, use, or disposition of the said know-how, and therefore do not constitute royalty income under Article 14(4)(b) of the Korea-U.S. Tax Treaty; that, if the said technology royalties constitute income from the disposition of capital assets under Article 16(1) of the Korea-U.S. Tax Treaty, that provision applies preferentially, such that the existence of the source of such income and its taxability are not to be determined directly by domestic law pursuant to Article 6(9) of the Treaty; and that, since the said know-how constitutes property used by Company A in its business and is property for which depreciation deductions are permitted, it cannot, in light of the context at the time the Korea-U.S. Tax Treaty was concluded, be regarded as falling under “capital assets” under Article 16(1) of the Korea-U.S. Tax Treaty; the Supreme Court thus held that the lower court's judgment, which held otherwise, erred in its understanding of the legal principles concerning the scope of “capital assets” under Article 16(1) of the Korea-U.S. Tax Treaty.

Full text (English, AI translation) 20,304 chars

[Plaintiff, Appellee] ○○○ Incorporated (△△△ Inc.) (Attorneys of Law Firm Yulchon LLC, Kim Dong-su and 3 others, for the plaintiff)
[Defendant, Appellant] Head of Dongjak Tax Office
[Judgment Below] Seoul High Court Decision 2023Nu31029 delivered on September 1, 2023

[Order]

The judgment below is reversed, and the case is remanded to the Seoul High Court.

[Reasoning] The grounds of appeal are examined.

1. Outline of the case
According to the reasoning of the judgment below and the evidence lawfully adopted and examined by the court below, the following facts may be found.

A. The Plaintiff, a corporation of the United States, entered into a technology transfer agreement on October 12, 2016 with □□□ Co., Ltd. (hereinafter “the non-party company”) concerning technology and know-how, etc. regarding a compound for targeted liver cancer treatment developed by the Plaintiff (hereinafter “the know-how, etc. in this case”). The Plaintiff agreed to receive from the non-party company, as consideration for the transfer of the know-how, etc. in this case, a fixed royalty and, from the date of first marketing of the finished pharmaceutical product to be developed using the know-how, etc. in this case until the expiration of the relevant patent period, a running royalty corresponding to a certain percentage of the annual net sales of the finished pharmaceutical product.

B. On November 10, 2016, the non-party company paid the Plaintiff KRW 500 million (hereinafter “the income in this case”) corresponding to the down payment portion of the fixed royalty, and paid to the Defendant the withheld corporate tax thereon.

C. On July 12, 2017, the Plaintiff filed a request for correction with the Defendant seeking a refund of the withheld corporate tax, on the ground that the income in this case did not constitute domestic source income under the “Convention Between the Republic of Korea and the United States of America for the Avoidance of Double Taxation and the Prevention of Fiscal Evasion with Respect to Taxes on Income and the Encouragement of International Trade and Investment” (hereinafter “the Korea-US Tax Treaty”). On September 5, 2017, the Defendant rejected the request for correction.

2. Whether the income in this case constitutes royalty income under Article 14(4)(b) of the Korea-US Tax Treaty (First Ground of Appeal)

A. Relevant legal principles

Article 14(4) of the Korea-US Tax Treaty provides, “The term ‘royalties’ as used in this Article means: ” and lists in item (a) “payments of any kind received as consideration for the use of, or the right to use, copyrights of literary, artistic, or scientific works, copyrights of motion picture films or films or tapes for radio or television broadcasting, patents, designs, models, plans, secret processes or formulas, trademarks, or other like property or rights, or knowledge, experience, or skill (know-how), or for the use of, or the right to use, ships or aircraft (limited to cases where the lessor is not a person engaged in the international operation of ships or aircraft),” and in item (b) “income derived from the sale, exchange, or other disposition of such property or rights (excluding ships or aircraft), to the extent that the amounts realized on such sale, exchange, or other disposition for consideration are contingent on the productivity, use, or disposition of such property or rights.”

A treaty must be interpreted in good faith in accordance with the ordinary meaning to be given to its terms in their context, including the preamble and annexes, and in light of the treaty’s object and purpose (see Supreme Court en banc Decision 2013Da61381 delivered on October 30, 2018, and Supreme Court en banc Decision 2021Du59908 delivered on September 18, 2025). In light of the text, structure, and purpose of the Korea-US Tax Treaty, the ordinary meaning of “the portion… contingent on the productivity, use, or disposition” under Article 14(4)(b) of the Korea-US Tax Treaty refers only to “contingent variable consideration” for which payment is agreed to be made on the premise of the fulfillment of some future uncertain condition, such as “a certain percentage of sales revenue accruing to the transferee from the use of the property, etc.,” among the income obtained from the sale, exchange, or other disposition for consideration of property such as patents or knowledge, experience, or skill (know-how), etc. enumerated in item (a) of the same paragraph. The specific reasons are as follows.

1) Article 14(4)(b) of the Korea-US Tax Treaty, as its text indicates, does not intend to treat the entirety of “income derived from the sale, exchange, or other disposition for consideration” as royalties, but rather intends to treat only “the portion thereof corresponding to the productivity, use, or disposition of such property or rights” as royalties. This is also clearly reflected in the phrase “contingent on the productivity, use, or disposition of such property or rights” in the English text. The argument that the entirety of the consideration for the transfer of property, etc. enumerated in Article 14(4)(a) of the Korea-US Tax Treaty falls under the royalties of item (b) is contrary to this text.

2) The reason why Article 14(4) of the Korea-US Tax Treaty, in addition to providing in item (a) for “payments of any kind received as consideration for the use of, or the right to use, intangible assets such as patents or knowledge, experience, or skill (know-how)” as royalty income, separately establishes item (b) is to treat, in the same manner as consideration for use, only the portion of money that, although nominally consideration for the transfer of the intangible asset itself, is in substance identical in character to consideration for the use of that asset—namely, the portion corresponding to the future productivity, use, or disposition of the relevant property, etc. after the transfer.

3) Article 6 of the Korea-US Tax Treaty enumerates the criteria for determining the source of income; among these, paragraph (3) provides the criteria for determining the source of royalty income, while paragraph (7) provides the criteria for determining the source of income derived from the sale of intangible or tangible personal property, “excluding gains defined as royalties under Article 14(4)(b).” Although the concept of “personal property” is not separately established under Korean law, it appears that under U.S. law, this term is used to refer to all property other than real property. However, if the entirety of the consideration for the transfer of property, etc. enumerated in Article 14(4)(a) of the Korea-US Tax Treaty were deemed to fall under the royalties of item (b), then the entirety of the income arising from the sale of such property, etc. would be treated as royalty income, with its source determined under Article 6(3); such a conclusion would be inconsistent with the structure of the Treaty, which separately establishes Article 6(7) regarding the criteria for determining the source of “income derived from the sale of intangible or tangible personal property.”

B. Specific determination

The court below determined, for the reasons stated in its judgment, that the income in this case, being fixed and definite consideration received as the sale price of the know-how, etc. in this case, could not be regarded as “contingent variable consideration” for which payment is agreed on the premise of the fulfillment of a future uncertain condition such as the productivity, use, or disposition, etc. of the know-how, etc. in this case, and accordingly, that it did not constitute royalty income under Article 14(4)(b) of the Korea-US Tax Treaty. This determination by the court below is justified, and there is no error, as alleged in this ground of appeal, that misapprehended the legal principles concerning the interpretation of Article 14(4)(b) of the Korea-US Tax Treaty in a manner that affected the judgment.

3. Whether Article 6(9) of the Korea-US Tax Treaty applies in preference to Article 16(1) (Fourth Ground of Appeal)

A. Relevant legal principles

Article 6 of the Korea-US Tax Treaty is a general provision concerning the source of income, which, in paragraphs (1) through (8), sets forth the criteria for determining the source of income by type of income, while paragraph (9) provides that “items of income the source of which is not specifically provided for in paragraphs (1) through (8) shall be determined by each Contracting State in accordance with its own law.” Meanwhile, the Korea-US Tax Treaty, in Articles 8 through 26, contains detailed individual provisions for each type of income regarding the definition, taxation or exemption, limited tax rates, etc. of that type of income; among these, Article 16(1) provides that a resident of one Contracting State shall be exempt from taxation by the other Contracting State on income derived from the sale, exchange, or other disposition of capital assets, unless such income falls under an exception enumerated in each item, such as the sale of real property. In light of the content and structure of the Korea-US Tax Treaty, it must be held that, where individual provisions including Article 16(1) of the Korea-US Tax Treaty apply, Article 6(9) of the Treaty does not apply, in the same manner as it does not apply in relation to paragraphs (1) through (8) of the same Article.

B. Specific determination

The court below rejected, for the reasons stated in its judgment, the Defendant’s argument that the application of the remaining provisions of the Korea-US Tax Treaty, including Article 16, should be excluded on the basis of Article 6(9) of the Korea-US Tax Treaty.

According to the provisions and legal principles set forth above, where the income in this case falls under income from the transfer of capital assets as provided under Article 16(1) of the Korea-US Tax Treaty, that provision applies in preference, and it should not be held that the existence of the source of such income and its taxability are to be determined directly by our domestic law pursuant to Article 6(9) of the Treaty. The determination by the court below to this effect is justified, and there is no error, as alleged in this ground of appeal, that misapprehended the legal principles concerning Article 6(9) of the Korea-US Tax Treaty in a manner that affected the judgment.

4. Whether the income in this case is subject to tax exemption under Article 16(1) of the Korea-US Tax Treaty (Second Ground of Appeal)

A. Relevant legal principles

Article 16(1) of the Korea-US Tax Treaty provides, “A resident of one Contracting State shall be exempt from taxation by the other Contracting State on income derived from the sale, exchange, or other disposition of capital assets, unless such income falls under, among others, income derived from the sale of real property situated in the other Contracting State,” and the first sentence of Article 2(2) provides, “Other terms used in this Convention and not defined herein shall, unless the context otherwise requires, have the meaning which they have under the law of the Contracting State whose tax is being determined.”

Under Article 16(1) of the Korea-US Tax Treaty, a U.S. resident is, in principle, exempt from taxation by our country on income derived from the sale of capital assets. However, the term “capital assets” as used here is not separately defined in the Korea-US Tax Treaty. Under the first sentence of Article 2(2) of the Korea-US Tax Treaty, a term not defined in the Treaty must, unless the context otherwise requires, be interpreted in accordance with the law of our country, whose tax is being determined; however, the concept of “capital assets” (in the English text, “capital asset”) cannot be found anywhere in our country’s law. Accordingly, the meaning of “capital assets” must ultimately be ascertained by reference to the “context” of the Korea-US Tax Treaty.

The “context” of the Korea-US Tax Treaty should basically be determined according to what both Contracting States understood and intended at the time the Treaty was concluded; in order to ascertain this, it may in some cases be necessary to examine the content of the law of the other Contracting State at the time the Treaty was concluded. In particular, given that the concept of “capital assets” under Article 16(1) of the Korea-US Tax Treaty, which is at issue in this case, is a term used only under U.S. law, it is unavoidable, in order to ascertain the meaning of “capital assets” under the Korea-US Tax Treaty, to refer to the general meaning of that term under U.S. tax law at the time the Treaty was concluded.

At the time the Korea-US Tax Treaty was concluded in 1976, Section 1221 of the U.S. Internal Revenue Code, under the heading “capital asset defined,” provided that “the term ‘capital asset’ means property held by the taxpayer… but does not include” the following, and enumerated as property excluded from the concept of capital assets: “stock in trade of the taxpayer or other property of a kind which would properly be included in the inventory of the taxpayer, or property held by the taxpayer primarily for sale to customers in the ordinary course of his trade or business (item 1); property used in the taxpayer’s trade or business, of a character which is subject to the allowance for depreciation provided in Section 167 (item 2); a copyright, a literary, musical, or artistic composition… created by the taxpayer (item 3); accounts or notes receivable acquired… for stock in trade or property held for sale to customers (item 4); and a United States Government publication… received by the taxpayer (item 5).” According to this, it may be understood that “capital assets” as used in Article 16(1) of the Korea-US Tax Treaty refers to all property of the taxpayer excluding the property enumerated in each item of Section 1221 of the U.S. Internal Revenue Code at the time the Treaty was concluded.

Furthermore, at the time the Korea-US Tax Treaty was concluded in 1976, Section 167 of the U.S. Internal Revenue Code, under the heading “depreciation,” provided in paragraph (a) that “there shall be allowed as a depreciation deduction a reasonable allowance for the exhaustion, wear and tear (including a reasonable allowance for obsolescence) (1) of property used in the trade or business, or (2) of property held for the production of income.” Adding to this the position taken in U.S. case law to the effect that an intangible asset may, like a tangible asset, be subject to depreciation, so long as it can be reasonably demonstrated that it will lose its usefulness due to changes in public taste or other socio-economic factors and the timing thereof, it may be seen that technology and other know-how fall under property subject to depreciation as provided in Section 1221(2) of the U.S. Internal Revenue Code.

Accordingly, in the case of know-how used in business, referring to Section 1221(2) of the U.S. Internal Revenue Code at the time the Korea-US Tax Treaty was concluded, it is reasonable to hold that such know-how is generally excluded from the scope of “capital assets” provided for in Article 16(1) of the Korea-US Tax Treaty.

B. Specific determination

Examining the facts found above in light of the foregoing legal principles:

Since the know-how, etc. in this case is property used by the Plaintiff in its business and is property for which a depreciation deduction is permitted, it cannot be regarded, in accordance with the context at the time the Korea-US Tax Treaty was concluded, as falling under “capital assets” under Article 16(1) of the Korea-US Tax Treaty.

Nevertheless, the court below, proceeding on the erroneous premise that the know-how, etc. in this case falls under “capital assets” under Article 16(1) of the Korea-US Tax Treaty, determined that the income in this case arising from its sale is exempt from taxation. This determination by the court below is erroneous in that it misapprehended the legal principles concerning the scope of “capital assets” under Article 16(1) of the Korea-US Tax Treaty, in a manner that affected the judgment.

Meanwhile, as noted above, since “personal property” under Article 6(7) of the Korea-US Tax Treaty, in its context, refers to all property excluding real property, there is room for the know-how, etc. in this case to be included in “intangible personal property” under that provision, and if that is indeed the case, the income in this case should be treated, pursuant to that provision, as having its source in the place where the know-how, etc. is sold. Accordingly, it should also be pointed out that the court below, upon remand, must further examine whether the know-how, etc. in this case falls under “intangible personal property” under Article 6(7) of the Korea-US Tax Treaty, and, further, whether the place where the know-how, etc. in this case was sold may be considered to be our country.

5. Determination on the remaining grounds of appeal

A. As to the Third Ground of Appeal

This ground of appeal is to the effect that, since Article 93(8) of the former Corporate Tax Act (before its amendment by Act No. 16008 on December 24, 2018; hereinafter the same) and Article 14(4)(b) of the Korea-US Tax Treaty apply in different contexts and no contradiction or conflict between the two can be assumed, it was erroneous for the court below to apply the Korea-US Tax Treaty in preference to the former Corporate Tax Act pursuant to Article 28 of the former Act on the Coordination of International Tax Affairs (Act No. 16099 before its amendment on December 31, 2018; hereinafter “the former International Tax Coordination Act”).

However, even according to the reasoning of the judgment below, it cannot be said that the court below applied Article 28 of the former International Tax Coordination Act on the premise that the former Corporate Tax Act and the Korea-US Tax Treaty were contradictory or in conflict with each other. While it was not appropriate for the court below to describe the Korea-US Tax Treaty as a “special law” in relation to the former Corporate Tax Act, which apply in different contexts—namely, the creation of taxing power and the limitation thereof—Article 28 of the former International Tax Coordination Act is a provision confirming the self-evident principle that, where the classification of income under a tax treaty differs from the classification of income under the Corporate Tax Act, the classification of income under the tax treaty should be followed in the context of the application of the tax treaty, and the classification of income under the Corporate Tax Act should be followed in the context of the application of the Corporate Tax Act. Accordingly, the court below’s invocation of Article 28 of the former International Tax Coordination Act, in holding that whether the income in this case constitutes domestic source income should be examined based on the Korea-US Tax Treaty, is justified in its conclusion. There is no error in this determination by the court below, as alleged in this ground of appeal, that misapprehended the legal principles concerning Article 28 of the former International Tax Coordination Act in a manner that affected the judgment.

B. As to the Fifth Ground of Appeal

This ground of appeal is to the effect of faulting the court below’s hypothetical and supplementary determination that “even assuming that the income in this case constitutes royalty income, royalty income is treated, pursuant to Article 6(3) of the Korea-US Tax Treaty, as having its source in the place of use, and the taxing authority failed to specify and prove the portion of the income in this case attributable to domestic use.” Since the propriety of this determination cannot affect the outcome of the judgment, it is unnecessary to make a further determination thereon, and this ground cannot be accepted.

6. Conclusion

The judgment below is reversed, and the case is remanded to the court below for further hearing and determination, this judgment being rendered by unanimous opinion of the Justices participating in the decision, as set forth in the Order.

Justice Lee Suk-yeon (Presiding Justice), Lee Heung-gu, Oh Seok-jun (Justice in Charge), No Kyung-pil

【판결요지】

[1] 조약은 전문·부속서를 포함하는 조약문의 문맥 및 조약의 대상과 목적에 비추어 그 조약의 문언에 부여되는 통상적인 의미에 따라 성실하게 해석되어야 한다. 대한민국과 미합중국간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약(이하 ‘한미조세협약’이라 한다)의 문언과 체계, 취지 등에 의하면, 한미조세협약 제14조 제4항 제b호에서 말하는 ‘생산성·사용 또는 처분에 상응하는 부분’의 통상적인 의미는, 같은 항 제a호에서 열거한 특허, 기능(기술) 등의 재산 등을 매각·교환 또는 기타 유상처분함으로써 얻는 소득 중에서도 특별히 ‘그 재산 등의 사용으로 양수인에게 발생할 매출액의 일정비율’ 등과 같이 장래 일정한 불확정적인 조건의 성취를 전제로 지급을 약정한 ‘조건부 변동대가’만을 가리킨다.

[2] 대한민국과 미합중국간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약(이하 ‘한미조세협약’이라 한다) 제6조는 소득의 원천에 관한 일반조항으로서 제1항부터 제8항까지의 소득유형별로 각각의 소득원천 판정 기준을 정하는 한편, 제9항에서는 ‘제1항부터 제8항까지의 조문이 적용되지 아니하는 항목의 소득원천은 각 체약국의 법에 따라 그 체약국에 의하여 결정된다.’고 규정하고 있다. 한편 한미조세협약은 제8조부터 제26조까지 각 소득유형별로 해당 소득유형의 정의나 과·면세, 제한세율 등에 관한 상세한 개별조항을 두고 있는데, 그중 제16조 제1항은 일방 체약국의 거주자는 부동산의 매각 등 각 호에서 열거한 예외에 해당하지 않는 한 자본적 자산의 매각·교환 또는 기타의 처분으로부터 발생하는 소득에 대하여 타방 체약국에 의한 과세로부터 면제된다고 규정하고 있다. 이러한 한미조세협약의 내용과 체계 등에 비추어 보면, 한미조세협약 제16조 제1항을 비롯한 개별조항이 적용될 경우 위 협약 제6조 제9항은 같은 조 제1항부터 제8항까지의 조문과의 관계에서와 마찬가지로 적용되지 않는다고 보아야 한다.

[3] 대한민국과 미합중국간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약(이하 ‘한미조세협약’이라 한다) 제16조 제1항에 따르면 미국 거주자는 자본적 자산의 매각으로부터 발생하는 소득에 대하여 원칙적으로 우리나라에 의한 과세로부터 면제된다. 그런데 여기서 말하는 ‘자본적 자산’에 관하여 한미조세협약은 별도로 정의하고 있지 않다. 한미조세협약 제2조 제2항 전문에 따르면, 이처럼 협약에서 정의되지 않은 용어는 달리 문맥에 따르지 아니하는 한 그 조세가 결정되는 우리나라의 법에 따라 해석하여야 하는데, 우리나라 법 어디에서도 ‘자본적 자산’(영문본상 capital asset)이라는 개념을 찾을 수 없다. 그렇다면 결국 이러한 ‘자본적 자산’의 의미는 한미조세협약의 ‘문맥’(context)에 따라 파악하는 수밖에 없다.

한미조세협약의 ‘문맥’은 기본적으로 조약 체결 당시 쌍방 체약국이 인식한 바와 그 의도에 따라 결정되어야 할 것인바, 이를 파악하기 위해서는 경우에 따라 조약 체결 당시 체약상대국 법률의 내용을 살펴야 할 필요도 있다. 특히 이 사건에서 문제가 되는 한미조세협약 제16조 제1항의 ‘자본적 자산’이라는 개념이 미국법에서만 쓰이는 용어인 점을 감안하면, 한미조세협약에서의 ‘자본적 자산’의 의미를 파악하기 위해 부득이 조약 체결 당시 해당 용어의 미국 세법상 일반적 의미를 참고하지 않을 수 없다.

1976년 한미조세협약 체결 당시 미국 내국세법(Internal Revenue Code) 제1221조는 ‘자본적 자산의 정의’(capital asset defined)라는 제목 아래 ‘자본적 자산이란 납세자가 보유한 다음의 것을 제외한 모든 재산을 의미한다.’고 정하면서, 자본적 자산의 개념에서 제외되는 재산으로 ‘재고자산 또는 납세자가 주로 판매할 목적으로 보유하는 재산 등(제1호), 사업 또는 영업에 사용되는 재산으로서 제167조에 의한 감가상각의 대상이 되는 재산 등(제2호), 납세자가 창작한 저작권, 문학·음악·미술 창작물 등(제3호), 재고자산 등 판매로 인해 취득한 매출채권 등(제4호), 미국이나 그 하위 행정 구역 등이 발행한 채무증서(제5호)’를 열거하고 있다. 이에 따르면, 한미조세협약 제16조 제1항에서 말하는 ‘자본적 자산’이란 조약 체결 당시의 미국 내국세법 제1221조 각 호에 열거된 재산을 제외한 납세자의 모든 재산을 가리킨다고 이해할 수 있다.

그리고 1976년 한미조세협약 체결 당시 미국 내국세법 제167조는 감가상각(depreciation)이라는 제목 아래 제a항에서 ‘(1) 사업 또는 영업에 사용되거나 (2) 수익 창출을 위해 보유되는 재산의 소모(exhaustion), 마모(wear), 파손(tear) 또는 진부화(obsolescence)에 관하여 합리적인 감가상각 공제를 허용한다.’고 규정하고 있다. 여기에 어느 무형자산이 대중의 취향이나 기타 사회경제적 요인으로 인해 효용을 상실하리라는 점과 그 시점이 언제인지가 합리적으로 증명되는 한 유형자산과 마찬가지로 감가상각의 대상으로 볼 수 있다는 취지의 미국 판례 태도를 보태어 보면, 기술 등 노하우는 미국 내국세법 제1221조 제2호에서 정한 감가상각의 대상에 해당한다고 볼 수 있다.

따라서 사업에 사용되는 노하우의 경우에는 한미조세협약 체결 당시의 미국 내국세법 제1221조 제2호를 참고로 하였을 때, 한미조세협약 제16조 제1항이 규정하는 ‘자본적 자산’의 범위에서 일반적으로 제외된다고 봄이 타당하다.

[4] 甲 미국법인이 연구개발한 기술 및 노하우 등을 이전받은 乙 주식회사가 甲 법인에 그 대가로 기술료를 지급하면서 관할 세무서장에게 이에 대한 원천징수분 법인세를 납부하였는데, 甲 법인이 위 기술료는 대한민국과 미합중국간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약(이하 ‘한미조세협약’이라 한다)에 따른 국내원천소득이 아니라는 이유로 납부된 원천징수분 법인세의 환급을 구하는 경정청구를 하였으나, 관할 세무서장이 이를 거부한 사안에서, 위 기술료는 위 노하우 등의 매각 대가로 수취한 확정적인 고정대가일 뿐 위 노하우 등의 생산성·사용 또는 처분 등 장래 일정한 불확정적인 조건의 성취를 전제로 지급이 약정된 ‘조건부 변동대가’에 해당한다고 볼 수 없어 한미조세협약 제14조 제4항 제b호의 사용료소득이 아니고, 위 기술료가 한미조세협약 제16조 제1항이 규정하는 자본적 자산의 양도소득에 해당할 경우 그 조항이 우선적으로 적용되어 그에 대해서 곧바로 위 협약 제6조 제9항에 따라 우리나라 국내법에 의해 그 소득원천의 유무 및 과세 여부가 결정되는 것은 아닌데, 위 노하우 등은 甲 법인이 사업에 사용하는 재산으로서 감가상각 공제가 허용되는 재산이라 할 수 있으므로, 한미조세협약 체결 당시의 문맥에 따르면 한미조세협약 제16조 제1항의 자본적 자산에 해당한다고 볼 수 없다는 이유로, 이와 달리 본 원심판단에 한미조세협약 제16조 제1항의 자본적 자산의 범위에 관한 법리 오해의 잘못이 있다고 한 사례.

【참조조문】

[1] 헌법 제6조 제1항, 조약법에 관한 비엔나 협약 제31조, 제32조, 대한민국과 미합중국간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약 제14조 제4항 제a호, 제b호

[2] 대한민국과 미합중국간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약 제6조, 제16조 제1항

[3] 대한민국과 미합중국간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약 제2조 제2항, 제16조 제1항

[4] 대한민국과 미합중국간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약 제2조 제2항, 제6조, 제14조 제4항 제a호, 제b호, 제16조 제1항, 구 법인세법(2018. 12. 24. 법률 제16008호로 개정되기 전의 것) 제2조 제1항 제2호(현행 제3조 제1항 제2호 참조), 제5항(현행 제3조 제4항 참조), 제93조 제8호, 제98조 제1항, 구 국제조세조정에 관한 법률(2018. 12. 31. 법률 제16099호로 개정되기 전의 것) 제28조(현행 삭제)

【참조판례】

[1] 대법원 2018. 10. 30. 선고 2013다61381 전원합의체 판결(공2018하, 2317), 대법원 2025. 9. 18. 선고 2021두59908 전원합의체 판결(공2025하, 1938), 대법원 2026. 4. 2. 선고 2022두33507 판결(공2026상, 1080)

【주문】·【이유】 전문 7,906자 · 펼쳐 보기

【원고, 피상고인】 ○○○인코퍼레이티드 (△△△ Inc.) (소송대리인 법무법인(유한) 율촌 담당변호사 김동수 외 3인)

【피고, 상고인】 동작세무서장

【원심판결】 서울고법 2023. 9. 1. 선고 2023누31029 판결

【주 문】

원심판결을 파기하고, 사건을 서울고등법원에 환송한다.

【이 유】 상고이유를 판단한다.

1. 사안의 개요

원심판결 이유와 원심이 적법하게 채택하여 조사한 증거 등에 의하면, 다음과 같은 사실을 알 수 있다.

가. 원고는 미국법인으로서 2016. 10. 12. 주식회사 □□□(이하 ‘소외 회사’라 한다)과 사이에 원고가 연구개발한 간암 표적치료용 화합물에 대한 기술 및 노하우 등(이하 ‘이 사건 노하우 등’이라 한다)에 관한 기술이전계약을 체결하였다. 원고는 소외 회사로부터 이 사건 노하우 등의 이전 대가로 정액기술료와 이 사건 노하우 등을 이용하여 개발할 완제의약품의 최초 시판일부터 관련 특허기간의 만료일까지 매년 완제의약품 순매출액의 일정 비율에 해당하는 경상기술료를 지급받기로 약정하였다.

나. 소외 회사는 2016. 11. 10. 원고에게 정액기술료 중 계약금에 해당하는 5억 원(이하 ‘이 사건 소득’이라 한다)을 지급하면서 피고에게 이에 대한 원천징수분 법인세를 납부하였다.

다. 원고는 이 사건 소득이 「대한민국과 미합중국간의 소득에 관한 조세의 이중과세 회피와 탈세방지 및 국제무역과 투자의 증진을 위한 협약」(이하 ‘한미조세협약’이라 한다)에 따른 국내원천소득이 아니라는 이유로 2017. 7. 12. 피고에게 원천징수분 법인세의 환급을 구하는 경정청구를 하였다. 피고는 2017. 9. 5. 경정청구를 거부하였다.

2. 이 사건 소득이 한미조세협약 제14조 제4항 제b호의 사용료소득에 해당하는지 여부(제1 상고이유)

가. 관련 법리

한미조세협약 제14조 제4항은 "본 조에서 사용되는 ‘사용료’라 함은 다음의 것을 의미한다."라고 규정하면서, 제a호에서 ‘문학·예술·과학작품의 저작권 또는 영화필름·라디오 또는 텔레비전 방송용 필름 또는 테이프의 저작권·특허·의장·신안·도면·비밀공정 또는 비밀공식·상표 또는 기타 이와 유사한 재산 또는 권리·지식·경험·기능(기술)·선박 또는 항공기(임대인이 선박 또는 항공기의 국제운수상의 운행에 종사하지 아니하는 자인 경우에 한함)의 사용 또는 사용권에 대한 대가로서 받는 모든 종류의 지급금’을, 제b호에서 ‘그러한 재산 또는 권리(선박 또는 항공기는 제외됨)의 매각·교환 또는 기타의 처분에서 발생한 소득 중에서 동 매각·교환 또는 기타의 유상처분으로 취득된 금액이 그러한 재산 또는 권리의 생산성·사용 또는 처분에 상응하는 부분’을 각각 들고 있다.

조약은 전문·부속서를 포함하는 조약문의 문맥 및 조약의 대상과 목적에 비추어 그 조약의 문언에 부여되는 통상적인 의미에 따라 성실하게 해석되어야 한다(대법원 2018. 10. 30. 선고 2013다61381 전원합의체 판결, 대법원 2025. 9. 18. 선고 2021두59908 전원합의체 판결 참조). 한미조세협약의 문언과 체계, 취지 등에 의하면, 한미조세협약 제14조 제4항 제b호에서 말하는 ‘생산성·사용 또는 처분에 상응하는 부분’의 통상적인 의미는, 같은 항 제a호에서 열거한 특허, 기능(기술) 등의 재산 등을 매각·교환 또는 기타 유상처분함으로써 얻는 소득 중에서도 특별히 ‘그 재산 등의 사용으로 양수인에게 발생할 매출액의 일정비율’ 등과 같이 장래 일정한 불확정적인 조건의 성취를 전제로 지급을 약정한 ‘조건부 변동대가’만을 가리킨다. 구체적인 이유는 다음과 같다.

1) 한미조세협약 제14조 제4항 제b호는 그 문언 그대로 ‘매각·교환 또는 기타의 유상처분에서 발생한 소득’ 전부를 사용료로 취급하겠다는 것이 아니라, 그중 ‘그러한 재산 또는 권리의 생산성·사용 또는 처분에 상응하는 부분’만을 사용료로 취급하겠다는 취지이다. 이는 영문본의 ‘contingent on(…에 의존하는, 좌우되는) the productivity, use, or disposition of such property or rights’라는 표현에도 잘 드러나 있다. 한미조세협약 제14조 제4항 제a호에 열거된 재산 등의 양도대가 전부가 제b호의 사용료에 해당한다는 주장은 이러한 문언에 배치된다.

2) 한미조세협약 제14조 제4항이 사용료소득으로 제a호에서 ‘특허, 기능(기술) 등 무형자산의 사용 또는 사용권에 대한 대가로서 받는 모든 종류의 지급금’을 규정한 외에 제b호를 별도로 마련한 것은, 외형상으로는 무형자산 자체의 양도대가일지라도 실질적으로 그 자산의 사용대가와 동일한 성격의 금원 부분, 즉 양도 후 해당 재산 등의 장래 생산성·사용 또는 처분에 상응하는 부분에 한하여는 사용대가와 동일하게 취급하기 위함이다.

3) 한미조세협약 제6조는 소득의 원천 판정 기준을 열거하고 있는데, 그중 제3항은 사용료소득의 원천 판정 기준을, 제7항은 ‘제14조 제4항 제b호에 의한 사용료로 규정된 이득을 제외하고’ 무형 또는 유형의 개인재산(personal property) 매매로부터 얻는 소득의 원천 판정 기준을 각각 정하고 있다. 비록 우리나라 법에는 ‘개인재산’이라는 개념이 별도로 마련되어 있지 않지만, 미국법에서는 위 용어가 부동산을 제외한 모든 재산을 가리키는 의미로 쓰이는 것으로 보인다. 그런데 만일 한미조세협약 제14조 제4항 제a호에 열거된 재산 등의 양도대가 전부가 제b호의 사용료에 해당한다고 보게 되면, 위 재산 등의 매매로 인한 소득은 전부 사용료소득으로 취급되어 제6조 제3항에 따라 원천이 결정될 것인데, 이러한 결론은 ‘무형 또는 유형의 개인재산 매매로부터 얻는 소득’의 원천 판정 기준에 관하여 제6조 제7항이 별도로 마련된 협약의 체계와 부합하지 않는다.

나. 구체적 판단

원심은 판시와 같은 이유로, 이 사건 소득이 이 사건 노하우 등의 매각 대가로 수취한 확정적인 고정대가일 뿐 이 사건 노하우 등의 생산성·사용 또는 처분 등 장래 일정한 불확정적인 조건의 성취를 전제로 지급이 약정된 ‘조건부 변동대가’에 해당한다고 볼 수 없음을 근거로, 한미조세협약 제14조 제4항 제b호의 사용료소득이 아니라고 판단하였다. 이러한 원심의 판단은 정당하고 거기에 이 부분 상고이유 주장과 같이 한미조세협약 제14조 제4항 제b호의 해석에 관한 법리를 오해하여 판결에 영향을 미친 잘못이 없다.

3. 한미조세협약 제6조 제9항이 제16조 제1항보다 우선 적용되는지 여부(제4 상고이유)

가. 관련 법리

한미조세협약 제6조는 소득의 원천에 관한 일반조항으로서 제1항부터 제8항까지의 소득유형별로 각각의 소득원천 판정 기준을 정하는 한편, 제9항에서는 ‘제1항부터 제8항까지의 조문이 적용되지 아니하는 항목의 소득원천은 각 체약국의 법에 따라 그 체약국에 의하여 결정된다.’고 규정하고 있다. 한편 한미조세협약은 제8조부터 제26조까지 각 소득유형별로 해당 소득유형의 정의나 과·면세, 제한세율 등에 관한 상세한 개별조항을 두고 있는데, 그중 제16조 제1항은 일방 체약국의 거주자는 부동산의 매각 등 각 호에서 열거한 예외에 해당하지 않는 한 자본적 자산의 매각·교환 또는 기타의 처분으로부터 발생하는 소득에 대하여 타방 체약국에 의한 과세로부터 면제된다고 규정하고 있다. 이러한 한미조세협약의 내용과 체계 등에 비추어 보면, 한미조세협약 제16조 제1항을 비롯한 개별조항이 적용될 경우 위 협약 제6조 제9항은 같은 조 제1항부터 제8항까지의 조문과의 관계에서와 마찬가지로 적용되지 않는다고 보아야 한다.

나. 구체적 판단

원심은, 피고가 한미조세협약 제6조 제9항을 내세워 제16조 등 한미조세협약의 나머지 조항 적용이 배제되어야 한다고 주장하는 데 대하여 판시와 같은 이유로 이를 배척하였다.

앞서 본 규정 및 법리에 의하면, 이 사건 소득이 한미조세협약 제16조 제1항이 규정하는 자본적 자산의 양도소득에 해당할 경우 그 조항이 우선적으로 적용되는 것이지, 그에 대해서 곧바로 위 협약 제6조 제9항에 따라 우리나라 국내법에 의해 그 소득원천의 유무 및 과세 여부가 결정되는 것은 아니라고 보아야 한다. 이와 같은 취지의 원심의 판단은 정당하고, 거기에 이 부분 상고이유 주장과 같이 한미조세협약 제6조 제9항에 관한 법리를 오해하여 판결에 영향을 미친 잘못이 없다.

4. 이 사건 소득이 한미조세협약 제16조 제1항에 의한 과세 면제 대상인지 여부(제2 상고이유)

가. 관련 법리

한미조세협약 제16조 제1항은 ‘일방 체약국의 거주자는, 타방 체약국에 소재하는 부동산의 매각 등으로부터 발생하는 소득 등에 해당되지 아니하는 한, 자본적 자산의 매각·교환 또는 기타의 처분으로부터 발생하는 소득에 대하여 타방 체약국에 의한 과세로부터 면제된다.’고 규정하고, 제2조 제2항 전문은 "이 협약에서 사용되나 이 협약에서 정의되지 아니한 기타의 용어는, 달리 문맥에 따르지 아니하는 한, 그 조세가 결정되는 체약국의 법에 따라 내포하는 의미를 가진다."라고 규정하고 있다.

한미조세협약 제16조 제1항에 따르면 미국 거주자는 자본적 자산의 매각으로부터 발생하는 소득에 대하여 원칙적으로 우리나라에 의한 과세로부터 면제된다. 그런데 여기서 말하는 ‘자본적 자산’에 관하여 한미조세협약은 별도로 정의하고 있지 않다. 한미조세협약 제2조 제2항 전문에 따르면, 이처럼 협약에서 정의되지 않은 용어는 달리 문맥에 따르지 아니하는 한 그 조세가 결정되는 우리나라의 법에 따라 해석하여야 하는데, 우리나라 법 어디에서도 ‘자본적 자산’(영문본상 capital asset)이라는 개념을 찾을 수 없다. 그렇다면 결국 이러한 ‘자본적 자산’의 의미는 한미조세협약의 ‘문맥’(context)에 따라 파악하는 수밖에 없다.

한미조세협약의 ‘문맥’은 기본적으로 조약 체결 당시 쌍방 체약국이 인식한 바와 그 의도에 따라 결정되어야 할 것인바, 이를 파악하기 위해서는 경우에 따라 조약 체결 당시 체약상대국 법률의 내용을 살펴야 할 필요도 있다. 특히 이 사건에서 문제가 되는 한미조세협약 제16조 제1항의 ‘자본적 자산’이라는 개념이 미국법에서만 쓰이는 용어인 점을 감안하면, 한미조세협약에서의 ‘자본적 자산’의 의미를 파악하기 위해 부득이 조약 체결 당시 해당 용어의 미국 세법상 일반적 의미를 참고하지 않을 수 없다.

1976년 한미조세협약 체결 당시 미국 내국세법(Internal Revenue Code) 제1221조는 ‘자본적 자산의 정의’(capital asset defined)라는 제목 아래 ‘자본적 자산이란 납세자가 보유한 다음의 것을 제외한 모든 재산을 의미한다.’고 정하면서, 자본적 자산의 개념에서 제외되는 재산으로 ‘재고자산 또는 납세자가 주로 판매할 목적으로 보유하는 재산 등(제1호), 사업 또는 영업에 사용되는 재산으로서 제167조에 의한 감가상각의 대상이 되는 재산 등(제2호), 납세자가 창작한 저작권, 문학·음악·미술 창작물 등(제3호), 재고자산 등 판매로 인해 취득한 매출채권 등(제4호), 미국이나 그 하위 행정 구역 등이 발행한 채무증서(제5호)’를 열거하고 있다. 이에 따르면, 한미조세협약 제16조 제1항에서 말하는 ‘자본적 자산’이란 조약 체결 당시의 미국 내국세법 제1221조 각 호에 열거된 재산을 제외한 납세자의 모든 재산을 가리킨다고 이해할 수 있다.

그리고 1976년 한미조세협약 체결 당시 미국 내국세법 제167조는 감가상각(depreciation)이라는 제목 아래 제a항에서 ‘(1) 사업 또는 영업에 사용되거나 (2) 수익 창출을 위해 보유되는 재산의 소모(exhaustion), 마모(wear), 파손(tear) 또는 진부화(obsolescence)에 관하여 합리적인 감가상각 공제를 허용한다.’고 규정하고 있다. 여기에 어느 무형자산이 대중의 취향이나 기타 사회경제적 요인으로 인해 효용을 상실하리라는 점과 그 시점이 언제인지가 합리적으로 증명되는 한 유형자산과 마찬가지로 감가상각의 대상으로 볼 수 있다는 취지의 미국 판례 태도를 보태어 보면, 기술 등 노하우는 미국 내국세법 제1221조 제2호에서 정한 감가상각의 대상에 해당한다고 볼 수 있다.

따라서 사업에 사용되는 노하우의 경우에는 한미조세협약 체결 당시의 미국 내국세법 제1221조 제2호를 참고로 하였을 때, 한미조세협약 제16조 제1항이 규정하는 ‘자본적 자산’의 범위에서 일반적으로 제외된다고 봄이 타당하다.

나. 구체적 판단

앞서 본 사실관계를 위 법리에 비추어 살펴본다.

이 사건 노하우 등은 원고가 사업에 사용하는 재산으로서 감가상각 공제가 허용되는 재산이라 할 수 있으므로, 한미조세협약 체결 당시의 문맥에 따르면, 한미조세협약 제16조 제1항의 자본적 자산에 해당한다고 볼 수 없다.

그런데도 원심은, 이 사건 노하우 등이 한미조세협약 제16조 제1항의 자본적 자산에 해당한다는 잘못된 전제에서, 그 매각으로 인한 이 사건 소득에 관하여 과세가 면제된다고 판단하였다. 이러한 원심의 판단에는 한미조세협약 제16조 제1항의 자본적 자산의 범위에 관한 법리를 오해하여 판결에 영향을 미친 잘못이 있다.

한편 앞서 언급한 것처럼 한미조세협약 제6조 제7항의 ‘개인재산’은 그 문맥상 부동산을 제외한 모든 재산을 가리키는 의미라 할 것이므로, 여기서의 ‘무형의 개인재산’에 이 사건 노하우 등이 포함될 여지가 있고, 실제로 그러하다면 이 사건 소득은 위 조항에 따라 그 노하우 등이 매각되는 장소에 원천을 둔 것으로 취급되어야 한다. 따라서 환송 후 원심으로서는 이 사건 노하우 등이 한미조세협약 제6조 제7항의 ‘무형의 개인재산’에 해당하는지, 나아가 이 사건 노하우 등이 매각된 장소를 우리나라로 볼 수 있는지에 관하여 추가로 심리하여야 함을 아울러 지적하여 둔다.

5. 그 밖의 상고이유에 대한 판단

가. 제3 상고이유에 대하여

이 부분 상고이유는, 구 법인세법(2018. 12. 24. 법률 제16008호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제93조 제8호와 한미조세협약 제14조 제4항 제b호는 서로 적용되는 국면이 달라 양자 간 모순·저촉을 상정할 수 없는데도, 원심이 구 「국제조세조정에 관한 법률」(2018. 12. 31. 법률 제16099호로 개정되기 전의 것, 이하 ‘구 국제조세조정법’이라 한다) 제28조에 따라 구 법인세법보다 한미조세협약을 우선 적용하여 판단한 것에 잘못이 있다는 취지이다.

그런데 원심판결 이유에 의하더라도, 원심이 구 법인세법과 한미조세협약이 서로 모순·저촉된다는 전제에서 구 국제조세조정법 제28조를 적용한 것이라고 볼 수 없다. 원심이 과세권의 발생과 제한이라는 서로 다른 국면에 적용되는 구 법인세법과 한미조세협약을 두고 후자에 대해 ‘특별법’이라 표현한 것 자체는 적절하지 아니하나, 구 국제조세조정법 제28조는 조세조약의 소득구분과 법인세법의 소득구분이 서로 다를 때 조세조약의 적용 국면에서는 조세조약상의 소득구분을, 법인세법의 적용 국면에서는 법인세법상의 소득구분을 따라야 한다는 당연한 이치를 확인하는 규정이므로, 원심이 구 국제조세조정법 제28조를 원용하면서 이 사건 소득의 국내원천소득 해당 여부에 관하여 한미조세협약을 기준으로 살펴보아야 한다고 한 것은 결론에 있어 정당하다. 이러한 원심의 판단에 이 부분 상고이유 주장과 같이 구 국제조세조정법 제28조에 관한 법리를 오해하여 판결에 영향을 미친 잘못이 없다.

나. 제5 상고이유에 대하여

이 부분 상고이유는 ‘이 사건 소득이 설령 사용료소득에 해당한다고 가정하더라도, 사용료소득은 한미조세협약 제6조 제3항에 따라 그 사용장소에 원천이 있는 것으로 취급되는데, 이 사건 소득 중 국내 사용대가를 과세관청이 특정하여 증명하지 못하였다.’는 원심의 가정적·부가적 판단을 탓하는 취지이므로, 그 당부가 판결 결과에 영향을 미칠 수 없어 더 나아가 판단할 필요 없이 받아들일 수 없다.

6. 결론

원심판결을 파기하고 사건을 다시 심리·판단하도록 원심법원에 환송하기로 하여, 관여 대법관의 일치된 의견으로 주문과 같이 판결한다.

대법관 이숙연(재판장) 이흥구 오석준(주심) 노경필

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